El 13 de maig de 2017 va entrar en vigor la Llei 6/2017, de 9 de maig, de l’impost sobre els actius no productius de les persones jurídiques, la qual va crear un nou tribut propi de la Generalitat de Catalunya.
No obstant, abans de que aquest impost hagués pogut ser aplicat, al juny del mateix any, el Govern de l’Estat va interposar el recurs d’inconstitucionalitat amb número 4063-2017 contra alguns preceptes de la Llei, deixant en suspens la seva aplicació.
Recentment, el Tribunal Constitucional, mitjançant Sentència 25/2019, de 28 de febrer, ha resolt el recurs d’inconstitucionalitat plantejat i ha declarat l’impost adequat al marc constitucional vigent. Conseqüència de l’anterior, l’entrada en vigor del tribut s’entén produïda a l’exercici 2017.
Cal destacar que, el text legal final ha estat objecte de modificacions molt importants respecte la proposició de Llei inicialment aprovada. Entre d’altres canvis, destaquen, el tipus impositiu que s’ha incrementat molt, la supressió de les exempcions per quantia i, fins i tot, s’han modificat els béns que poden considerar-se actius no productius.
Atenent a aquests canvis i als efectes que quedi clar el contingut final de la Llei que ha estat definitivament aprovada pel Parlament, s’analitzaran a continuació quins són els principals aspectes de la norma definitiva així com les diferents consultes emeses per l’Agència Tributaria de Catalunya (en endavant, ATC) que ens permetran determinar la subjecció al nou impost.
- Què vol gravar aquest nou impost?
Constitueix fet imposable de l’Impost sobre els actius no productius la tinença, per part del subjecte passiu, en la data de meritació de l’impost, dels següents actius quan siguin no productius i estiguin situats a Catalunya:
- Béns immobles.
- Vehicles a motor de potència igual o superior a dos-cents cavalls.
- Embarcacions de lleure.
- Aeronaus.
- Objectes d’art i antiguitats amb un valor superior al que estableix la Llei del Patrimoni històric.
- Joies.
Aquests dos últims elements, van ser una nova incorporació realitzada en els darrers moments abans de l’aprovació de la Llei.
A aquests efectes, la tinença dels actius és determinada, entre d’altres, per la titularitat a títol de propietat o la titularitat d’un dret real de superfície, usdefruit o ús.
Són subjectes passius de l’Impost, a títol de contribuents, les persones jurídiques i les entitats que, sense tenir personalitat jurídica, constitueixen una unitat econòmica o patrimoni separat susceptible d’imposició, definides com a obligats tributaris per la normativa tributària general. En tots els casos, el subjecte passiu ha de tenir objecte mercantil.
Per tant, i sense que la Llei faci una referència expressa a que s’ha d’entendre per objecte mercantil en l’àmbit de la mateixa, caldria entendre excloses a les entitats que es dediquin a activitats agrícoles, ramaderes, forestals, mineres i de caràcter professional, ja que les esmentades activitats s’han considerat tradicionalment alienes a l’àmbit mercantil.
No obstant, recentment, l’ATC ha publicat varies consultes, les números 289/19, de 17 d’octubre; 231/19, de 23 d’octubre; i 326/19, de 23 d’octubre, on es pronuncia sobre el sentit en el que cal interpretar el concepte “objecte mercantil”. A tal efecte, cal acudir a la regla d’interpretació finalista o teleològica que resulta justament de la lectura del preàmbul de la Llei. Doncs bé, el preàmbul de la LIANP acull la idea d’actiu improductiu com aquell que, en determinades condicions, resta al marge de l’activitat econòmica.
Això comporta, que segons la pròpia ATC, el contingut del preàmbul suposi acceptar una definició de subjecte passiu radicada en la realització d’una activitat econòmica en sentit ampli, i és aquest sentit el que cal atribuir a l’expressió “objecte mercantil”. Aquesta interpretació exclou, per tant, les entitats patrimonials regulades en l’article 5.2 de la Llei de l’impost sobre societats, com a subjectes passius del tribut, tota vegada que, per definició aquestes entitats no realitzen una activitat econòmica.
Per tant, i encara que pugui semblar contradictori amb allò que semblava que era l’objectiu principal d’aquest impost, els béns improductius titularitat de societats patrimonials o entitats que no realitzin activitat econòmica, no estaran sotmesos a l’impost sobre actius no productius.
- Quan els béns es consideren situats a Catalunya?
A efectes d’aquest impost, són béns localitzats a Catalunya:
- Els béns immobles situats en el territori de Catalunya.
- Els vehicles de motor, les embarcacions, les aeronaus, les obres d’art, les antiguitats i les joies, la tinença dels quals correspon als contribuents d’aquest impost.
En aquest punt, cal destacar que tenint en compte el principi de territorialitat que regeix l’àmbit dels tributs propis de les comunitats autònomes només estan subjectes a l’impost les persones jurídiques i entitats que tinguin el seu domicili fiscal a Catalunya. En aquest sentit s’ha pronunciat l’ATC en consulta 178/19, de 19 de juny de 2019, 241E/17, de 25 d’octubre de 2017, 243/19, d’11 d’octubre de 2019 i 339/19, de 23 d’octubre de 2019.
Això també sembla contradictori ja que vol dir que si una empresa canvia el seu domicili i el trasllada fora de Catalunya no tributarà mai, ni tan sols pels béns improductius situats a Catalunya.
- Què s’entén per actius no productius?
Aquest és un dels punts més importants de la nova norma, ja que determina allò que farà tributar o no als possibles afectats.
La pròpia llei, al seu article 4, de forma complexa, especifica que els actius no productius son aquells que es trobin en qualsevol d’aquestes situacions:
- Que estiguin cedits de manera gratuïta als propietaris, socis i partícips del subjecte passiu o a persones vinculades a aquests, així com treballadors, i que els destinin totalment o parcialment per a l’ús propi o aprofitament privat, tret que utilitzar-los constitueixi una retribució en espècie.
- Que estiguin cedits, mitjançant preu, als propietaris, socis i partícips del subjecte passiu o a persones vinculades a aquests, o a entitats participades per qualsevol d’elles, per a ésser destinats totalment o parcialment a usos o aprofitaments privats, llevat que aquests satisfacin per la cessió del bé el preu de mercat, treballin de manera efectiva a la societat i percebin per això una retribució d’import superior al preu de cessió.
S’ha plantejat a l’ATC una qüestió relativa a quina és la interpretació que s’ha de fer del concepte de “treball efectiu en la societat”. L’Administració ha conclòs que el tret rellevant als efectes de la tributació en l’IANP és la percepció de rendiments qualificats de rendiments del treball en la societat (per exemple, la remuneració d’un administrador o d’un conseller), no tenint cap incidència en aquest requisit la tipologia de contracte que vincula al perceptor d’aquests rendiments amb la societat i sens perjudici de quin sigui el seu règim d’afiliació a la Seguretat Social.
- Que no estiguin afectes a cap activitat econòmica o de servei públic. La Llei considera béns afectes a activitat econòmica i per tant productius:
- els que s’utilitzen en l’explotació de l’activitat econòmica del subjecte passiu com a factor o mitjà de producció.
- els que tenen un preu d’adquisició que no supera l’import dels beneficis no distribuïts obtinguts per l’entitat, sempre que provinguin del desenvolupament d’activitats econòmiques, amb el límit de l’import dels beneficis obtinguts tant en el mateix any de l’adquisició com en els últims deu anys anteriors. S’assimilen als beneficis els dividends que procedeixin de valors que atorguin, al menys, el 5% dels drets de vot i es posseeixin amb el fi de dirigir i gestionar la participació, sempre que, a aquests efectes, es disposi de la corresponent organització de mitjans materials i personals, i que l’entitat participada no tingui com activitat principal la gestió d’un patrimoni mobiliari o immobiliari, d’acord amb la definició de la Llei 19/1991, de 6 de juny, de l’Impost sobre el Patrimoni. Els ingressos obtinguts per l’entitat participada han de procedir, al menys en el 90%, del desenvolupament d’activitats econòmiques.
Com s’observa, la cessió afecta a determinades persones i càrrecs i a les vinculades amb aquestes. En aquest context, el terme “vinculades” es remet a la definició donada per l’Impost sobre Societats, segons el qual són vinculats:
- Una entitat i els seus socis o partícips.
- Una entitat i els seus consellers o administradors, excepte en el corresponent a la retribució per l’exercici de les seves funcions.
- Una entitat i els cònjuges o persones unides per relació de parentiu, en línia directa o col·lateral, per consanguinitat o afinitat fins al tercer grau dels socis o partícips, consellers o administradors.
- Dos entitats que pertanyin a un grup.
- Una entitat i els consellers o administradors d’un altre entitat, quan ambdues entitats pertanyin a un grup.
- Una entitat i un altre entitat participada per la primera indirectament en, almenys, el 25 per cent del capital social o dels fons propis.
- Dos entitats en les quals els mateixos socis, partícips o els seus cònjuges, o persones unides per relació de parentiu, en línia directa o col·lateral, per consanguinitat o afinitat fins al tercer grau, participen, directa o indirectament, en almenys, el 25 per cent del capital social o dels fons propis.
- Una entitat resident en territori espanyol i els seus establiments permanents a l’estranger.
Hi ha una excepció important a tenir en compte: l’impost no aplica en aquells casos en el quals qui utilitza o gaudeix de l’immoble sigui treballador de la societat no propietari, no soci, ni partícip de la societat o entitat tercera participada per aquests i constitueix una retribució en espècie d’aquest.
Segons l’anterior, i amb independència de que la societat llogui altres immobles a tercers, aquells que estiguin cedits a vinculats, podrien estar sotmesos a l’impost.
- Base imposable.
Pel que fa a la base imposable del futur impost català, aquesta estarà constituïda per la suma dels valors corresponents a tots el actius no productius.
En aquest sentit, la llei estableix l’aplicació d’unes regles específiques. Particularment:
- En el cas dels béns immobles i els drets que recauen sobre aquests, la valoració es realitza pel valor cadastral del bé immoble (sense aplicació de cap coeficient com sí succeeix a altres impostos com per exemple l’ITP i AJD i l’Impost de Successions i Donacions). Això respecte del Projecte ha suposat una possible reducció de la base, ja que aquest últim es remetia a la normativa de l’Impost del Patrimoni, que en principi és més gravosa.
- En els vehicles a motor la valoració es fa segons el seu valor de mercat, admeten com a tal el valor assenyalat a les taules de vehicles usats aprovades als efectes de l’ITP i AJD i de l’Impost de Successions i Donacions.
- Quota íntegra i meritament.
A la base imposable així determinada, li serà d’aplicació una tarifa progressiva que oscil·la entre el 0,21% i el 2,75%, és a dir, s’aplicarà aquesta tarifa sobre la suma dels valors corresponents a tots els actius “no productius” a la data de meritament de l’Impost, fixada, com regla general, el dia 1 de gener de cada any.
En relació a la data d’ingrés, recentment s’ha publicat un Decret Llei de modificació de la Llei 6/2017 (Decret Llei 8/2019, de 14 de maig) en virtut del qual s’introdueix a l’article 10 quin és, amb caràcter general, el termini de presentació i d’ingrés de l’autoliquidació, que comprèn de l’1 al 30 de juny de cada any. Ara bé, excepcionalment, s’ha habilitat un termini extraordinari per presentar i ingressar les autoliquidacions corresponents als anys ja meritats, 2017, 2018 i 2019, que comprèn de l’1 d’octubre al 30 de novembre d’enguany.
- Aplicació del tribut.
La presentació la farà el subjecte passiu de l’Impost pel sistema d’autoliquidació, però només si s’ostenta la tinença d’algun actiu no productiu. En cas contrari, no cal fer cap presentació.
A aquestes efectes, l’1 d’octubre, l’ATC va posar en marxa a la seva pàgina web el sistema que permetia l’autoliquidació del tribut a través de la presentació del Model 540, model aprovat per l’Ordre VEH/123/2019, de 20 de juny.
A més a més, recentment l’Administració ha comunicat que la funcionalitat que permet autoliquidar el Model 540 de l’impost sobre els actius no productius de les persones jurídiques té, des del 21 d’octubre de 2019, un aspecte i característiques diferents, que no invalida les autoliquidacions realitzades amb el sistema anterior.
Lecturas: 776
