Abierta la v铆a para recuperar el IAE del estado de alarma

A causa de la pandemia mundial originada por la expansi贸n del virus SARS-COVID19, el Gobierno de Espa帽a decret贸 en el a帽o 2020 el estado de alarma lo que supuso, en su momento, el cierre de todo tipo de actividades empresariales, profesionales y art铆sticas excepto las que eran consideradas un servicio esencial para la sociedad. A pesar de que dicha norma fue levantada, en los siguientes meses se han seguido adoptando medidas tendentes a limitar el desplazamiento y el aforo de locales y negocios, lo que ha supuesto, en determinados casos una imposibilidad para ejercer la actividad. Pues bien, todo ello, no ha impedido que los sujetos obligados al pago del Impuesto sobre Actividades Econ贸micas (IAE) hayan tenido que abonar el citado impuesto en el a帽o 2020.

A este respecto, es necesario tener presente que el IAE es un tributo directo de car谩cter real, cuyo hecho imponible est谩 constituido por el mero ejercicio, en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales, o art铆sticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las tarifas del impuesto. De este modo, lo que el IAE grava no son los beneficios econ贸micos que puedan derivarse del ejercicio de una actividad empresarial sino la potencial manifestaci贸n de riqueza que supone el ejercicio de una actividad econ贸mica.

Ahora bien, en el caso de que no se haya podido ejercer una actividad econ贸mica, como es el presente caso, debido a una pandemia mundial, ello supone que no hay ninguna potencial manifestaci贸n de riqueza susceptible de gravar, de modo que los contribuyentes afectados no realizan el hecho imponible del Impuesto sobre Actividades Econ贸micas (IAE) y en consecuencia no deber铆an haber estado obligados a ingresarlo.

Y as铆 lo viene entendiendo hasta ahora la jurisprudencia de nuestro pa铆s, que se inclina por entender que en estos casos lo que se produce es una no sujeci贸n al impuesto, por lo que acceden a devolver las cantidades abonadas por los sujetos pasivos por este concepto.

Por ejemplo el Juzgado Contencioso-Administrativo de Alicante N潞3 que, en Sentencia N.潞 273/2021, de 05 de junio de 2021 estim贸 el recurso interpuesto por el contribuyente reconoci茅ndole el derecho a la devoluci贸n de los importes abonados en concepto de IAE durante el estado de alarma:

鈥淪i como hemos se帽alado antes, el hecho imponible del IAE es el ejercicio de una actividad, si no hay actividad no puede haber hecho imponible y lo contrario implicar铆a gravar una capacidad econ贸mica inexistente, una renta ficticia. Esa conclusi贸n parece todav铆a m谩s evidente cuando resulta que la falta o disminuci贸n de la actividad viene impuesta por el poder p煤blico. Resultar铆a un contrasentido insoportable que el Estado espa帽ol exigiera el tributo establecido para gravar el normal ejercicio de una actividad que quienes lo gobiernan han decidido prohibir o limitar en su ejercicio ordinario.

Si el IAE no es exigible cuando la actividad se encuentra paralizada por obras mayores decididas y ejecutadas por el propio obligado tributario, a maiore ad minus no tiene el m谩s m铆nimo sentido pensar que, si el IAE no es exigible si es el propio obligado tributario el que decide paralizar su actividad para realizar obras, por el contrario s铆 lo es si esa paralizaci贸n no es fruto de su propia decisi贸n, sino que le viene impuesta por el poder p煤blico que le exige el tributo, siendo esto una raz贸n clara para que, en el supuesto analizado, resulte absolutamente innecesaria la declaraci贸n previa de inactividad por parte del sujeto pasivo del impuesto que, de contrario, parece quererse oponer como motivo de denegaci贸n del prorrateo o reducci贸n que interesaba en nuestros recursos de reposici贸n.

Y si, como tambi茅n se ha expuesto, el IAE no es exigible cuando la actividad se encuentra paralizada por orden judicial o por una cat谩strofe (incendio, inundaci贸n, hundimiento) u otras circunstancias ajenas al obligado tributario (falta absoluta de caudal de aguas empleado como fuerza motriz, o graves aver铆as en el equipo industrial), tampoco tendr铆a sentido pensar si lo es cuando la actividad se encuentra paralizada por imposici贸n de la Autoridad como consecuencia de una causa ajena de orden catastr贸fico (pandemia mundial absolutamente extraordinaria) absolutamente ajena al obligado tributario. Lo que en este caso resulta diferencial es el hecho de que la paralizaci贸n o minoraci贸n de la actividad viene impuesta por el propio poder p煤blico, lo que le dota todav铆a de mayor fuerza en la medida en la que, como se dec铆a, resulta un contrasentido carente de todo soporte de raz贸n que el Estado exija un tributo establecido para gravar el normal ejercicio de una actividad que 茅l propio Estado ha prohibido o limitado en su ejercicio ordinario. (鈥)

Pues bien, el supuesto que ahora analizamos -actividad paralizada por imposici贸n de la Autoridad como consecuencia de una causa de orden catastr贸fico como ha sido esta pandemia mundial absolutamente extraordinaria- tiene en com煤n con aquellos que, en todos ellos, no se lleva a cabo la actividad gravada, bien por el cese de la misma o por la concurrencia de circunstancias externas que la hacen imposible temporalmente, como es la paralizaci贸n por orden de la autoridad judicial o por una cat谩strofe (incendio, inundaci贸n, hundimiento) u otras circunstancias ajenas al obligado tributario (falta absoluta de caudal de aguas empleado como fuerza motriz, o graves aver铆as en el equipo industrial). En nuestro caso, lo que resulta adem谩s diferencial -y lo hace todav铆a m谩s merecedor de la no exigencia del impuesto- es el hecho de que la paralizaci贸n de la actividad viene impuesta por el propio poder p煤blico, lo que le dota todav铆a de mayor fuerza en la medida en la que, como se dec铆a antes, resulta un contrasentido carente de todo soporte de raz贸n que el Estado exija un tributo establecido para gravar el normal ejercicio de una actividad que 茅l mismo ha prohibido o limitado en su ejercicio ordinario.

Por todo ello, apelando incluso, como dec铆amos, al mero sentido com煤n en una situaci贸n de excepcionalidad que nadie pod铆a prever, y por un m铆nimo principio de justicia tributaria, entendemos que resulta procedente la reducci贸n proporcional de la cuota del IAE que quedaba interesada en los recurso de reposici贸n desestimados por la resoluci贸n ahora impugnada, m谩xime cuando su cuant铆a no es desde帽able y viene a agravar, m谩s si cabe, la complicada situaci贸n que se provoca por una imposici贸n que va a recaer, no sobre una actividad potencialmente generadora de renta susceptible de imposici贸n, sino, directamente, sobre una situaci贸n de inactividad que lo 煤nico que va a generar son m谩s perdidas, situaci贸n sobre las que dif铆cilmente puede anudarse ese elemental principio de justicia tributaria al que apel谩bamos.鈥

En el mismo sentido, se ha pronunciado el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo de Badajoz N潞2 que, en Sentencia N.潞 104/2021, de 30 de julio de 2021, estimaba tambi茅n el recurso de una sociedad afectada por las restricciones impuestas debido al estado de alarma:

鈥淵 estamos de acuerdo con los argumentos que al respecto sostiene la parte actora, que son de simple sentido com煤n. No es aceptable en t茅rminos de justicia material hacer tributar a las empresas por el periodo de tiempo que las disposiciones legislativas que surgieron durante el estado de alarma les obligaron a estar cerradas, impidi茅ndoles el ejercicio de su actividad y ocasion谩ndoles cuantiosas p茅rdidas econ贸micas.

Por lo tanto, si entre el 14 de marzo de 2020 y el 7 de junio de 2020 la mercantil demandante no ha podido desarrollar su actividad econ贸mica, es incuestionable que durante ese periodo de tiempo no ha surgido el hecho imponible, por lo que la Administraci贸n no puede en modo alguno liquidar el impuesto como si hubiera existido actividad mercantil susceptible de ser gravada durante esos casi tres meses del a帽o 2020.

El impuesto se devenga cuando se realiza la actividad sujeta a tributaci贸n y esa actividad no puede realizarse cuando se aprueba una disposici贸n normativa (el Real Decreto 463/2020) (EDL 2020/6230) que obliga al cierre e impide el ejercicio de la actividad. El art铆culo 10 de dicho Texto Legal dispuso en sus apartados 3 y 4 la suspensi贸n de la apertura al p煤blico, entre otras, de las actividades de hosteler铆a y restauraci贸n, y en el Anexo se incluyeron expresamente la suspensi贸n de la actividades de juego y apuestas, casinos, establecimientos de juegos colectivos y de azar, salones de juego, salones recreativo, etc., as铆 como las de tabernas, bodegas, cafeter铆as, restaurantes, salones de banquetes, terrazas, etc.

En definitiva, y teniendo en cuenta los principios que rigen en materia tributaria, establecidos con claridad meridiana en el art铆culo 31 de la Constituci贸n (EDL 1978/3879), durante el periodo de tiempo comprendido entre el 14 de marzo y el 7 de junio de 2020 no ha surgido el hecho imponible, porque el Real Decreto 463/2020 (EDL 2020/6230) ha cercenado o suspendido el desarrollo de la actividad profesional que lleva a cabo la mercantil demandante, por lo que durante ese periodo de tiempo la parte actora no ha podido generar riqueza susceptible de gravamen.鈥

De hecho, esta 煤ltima resoluci贸n ha sido confirmada por el Tribunal Superior de Justicia de Extremadura que, en Sentencia N.潞 222/2021, de 02 de diciembre de 2021, ha desestimado el recurso interpuesto por la administraci贸n:

鈥淧lanteado el debate en estos t茅rminos, la Sala suscribe los razonamientos de la sentencia de instancia, que no hace sino adaptar toda la normativa del impuesto que nos ocupa a situaciones realmente excepcionales, no previstas en ella.

Entendemos la postura ortodoxa de la defensa del Ayuntamiento, pero no se puede olvidar que el cese forzoso de la actividad, durante la vigencia del estado de alarma, es un situaci贸n que requiere decisiones fuera de la ortodoxia normativa, a fin de garantizar los principios b谩sicos que rigen la materia y que determinan que no puede liquidarse el impuesto durante el tiempo que se ha dejado de producir el hecho imponible por decisi贸n normativa, de inexcusable cumplimiento, por razones de salud p煤blica.

La situaci贸n de excepcionalidad ha conllevado una grave merma de ingresos de las empresas, que han visto cerrados temporalmente sus negocios. La ortodoxia pretendida no har铆a sino a帽adir m谩s gravedad a la situaci贸n, obligando a abonar liquidaciones claramente excesivas e indebidas, sin que quepa exigir acudir a v铆as de revisi贸n excepcionales cuando todav铆a cabe adaptarse a la situaci贸n de excepcionalidad en la fase de liquidaci贸n del impuesto.

En puridad, la Administraci贸n debi贸 tomar en consideraci贸n la situaci贸n excepcional para adaptar la liquidaci贸n a ella, mediante la figura de la reducci贸n de la cuota, proporcional a los d铆as de cierre obligado de la actividad. Es cierto que el impuesto se devenga el primer d铆a del per铆odo impositivo y las cuotas son irreducibles (art铆culo 89.2 LRHL (EDL 2004/2992)), pero no lo es menos que ello tiene sentido en el caso de que el alta, baja o suspensi贸n de la actividad dependa de la voluntad del sujeto pasivo, no cuando esas situaciones son impuestas por la autoridad en ejercicio de potestades excepcionales por raz贸n de salud p煤blica. En estos casos, era obligado para la Administraci贸n adaptar el impuesto a dicha situaci贸n de excepcionalidad, y, al no hacerlo, dej贸 expedita la v铆a del recurso de reposici贸n contra la excesiva liquidaci贸n. Obligar a la contribuyente a abonar una liquidaci贸n que era claramente indebida por excesiva, carece de sentido, y atenta contra el principio de capacidad econ贸mica, sin que sea aceptable la f贸rmula de obligarle, a posteriori, a plantear una v铆a de revisi贸n.鈥

Finalmente, cabe destacar la reciente resoluci贸n dictada por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo de Valencia N潞3, que en Sentencia N.潞 9/2022, de fecha 11 de enero de 2022, ha estimado el recurso de un contribuyente que se vio obligado a cerrar durante el estado de alarma y que posteriormente no ha podido ejercer su actividad debido a las medidas restrictivas existentes:

鈥淚ndudablemente que, en el periodo expresado, no se ha producido el ejercicio de la actividad, por virtud de disposiciones adoptada durante el mismo, o se ha producido con graves limitaciones.

Se trata de un supuesto de ausencia de hecho imponible, sin que resulte exigible a la parte actora la formalidad de comunicar una baja en la actividad, que le hab铆a sido impuesta por el mismo estado (en sentido amplio) que ahora reclama el tributo de la pretendida actividad, y por tanto resulta producida ex lege, sin que se trate, como pretende el Ayuntamiento, de una bonificaci贸n, sino de devoluci贸n debida, de ingresos derivados de hecho imponible no producido, ante la reducci贸n forzosa del periodo y objeto del impuesto.

No se ha impugnado el c谩lculo efectuado por la parte actora, procediendo la 铆ntegra estimaci贸n del recurso.鈥

En base a todo lo anterior, los sujetos pasivos del Impuesto sobre Actividades Econ贸micas (IAE) que durante el a帽o 2020 no pudieron ejercer su actividad y que pese a ello tuvieron que abonar el IAE tienen derecho a la devoluci贸n de la cuota de dicho impuesto por un importe proporcional al periodo en que no pudieron ejercer su actividad empresarial, profesional o art铆stica. Dicho derecho puede ejercerse dentro del plazo de cuatro a帽os desde el abono del mencionado impuesto.

En conclusi贸n: la jurisprudencia existente viene a reconocer de forma un谩nime que todas aquellas actividades que se han visto afectadas en su potencial generaci贸n de negocio, bien porque han sido obligadas al cierre del mismo, bien porque han tenido unas importantes limitaciones para su desarrollo, no han de abonar el IAE correspondiente al periodo afectado.

En consecuencia, nuestro consejo es que las empresas que se consideren afectadas por lo aqu铆 expuesto planteen la posibilidad de iniciar un procedimiento para obtener la justa devoluci贸n del importe pagado en exceso.