Comienza el plazo para la declaraci贸n de los mecanismos transfronterizos de planificaci贸n fiscal (DAC 6)

Como le hemos venido informando, la Directiva (UE) 2018/822 del Consejo, de 25 de mayo de 2018, que modifica la Directiva 2011/16/UE por lo que se refiere al intercambio autom谩tico y obligatorio de informaci贸n en el 谩mbito de la fiscalidad en relaci贸n con los mecanismos transfronterizos sujetos a comunicaci贸n de informaci贸n (conocida como DAC 6), establece la obligaci贸n de comunicaci贸n de determinados mecanismos transfronterizos de planificaci贸n fiscal potencialmente agresiva.

Esta Directiva ha sido transpuesta por la Ley 10/2020, de 29 de diciembre, por la que se modifica la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), en transposici贸n de la Directiva (UE) 2018/822  y por el Real Decreto 243/2021, de 6 de abril, por el que se modifica el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gesti贸n e inspecci贸n tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicaci贸n de los tributos, aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (en adelante RGAT), en transposici贸n de la citada Directiva (UE) 2018/822 del Consejo, de 25 de mayo de 2018.

En este texto reglamentario se desarrollan, entre otras cuestiones, (i) los requisitos que deben reunir los mecanismos transfronterizos para que surja la obligaci贸n de informaci贸n, (ii) la figura de los intermediarios fiscales sobre los que recae la obligaci贸n principal de declarar y (iii) los datos que conforman el contenido obligatorio de dicha declaraci贸n. Tambi茅n se establecen las reglas sobre el nacimiento de la obligaci贸n de declarar y el plazo para efectuar las comunicaciones.

Pues bien, mediante la Orden HAC/342/2021, que entr贸 en vigor el d铆a 14 de abril de 2021, se aprueban los siguientes modelos:

  • El modelo 234 de 芦Declaraci贸n de informaci贸n de determinados mecanismos transfronterizos de planificaci贸n fiscal禄,
  • el modelo 235 de 芦Declaraci贸n de informaci贸n de actualizaci贸n de determinados mecanismos transfronterizos comercializables禄 y
  • el modelo 236 de 芦Declaraci贸n de informaci贸n de la utilizaci贸n de determinados mecanismos transfronterizos de planificaci贸n fiscal禄.

Tambi茅n aprueba el lugar de presentaci贸n, y el resto de datos relevantes para el cumplimiento de obligaciones de informaci贸n sobre mecanismos transfronterizos de planificaci贸n fiscal

Por tanto, la citada Orden termina de desarrollar la transposici贸n de la DAC 6 en nuestro pa铆s y regula el contenido de la informaci贸n a suministrar en estas declaraciones informativas, las personas obligadas a presentarlas, la forma de presentaci贸n -solo telem谩tica- y los plazos, incluyendo los correspondientes a los per铆odos transitorios en los que estaban vigentes algunas obligaciones pero todav铆a no se pod铆an cumplir por falta del desarrollo reglamentario necesario

Por otro lado, tambi茅n se ha publicado la Resoluci贸n de 8 de abril de 2021, del Departamento de Gesti贸n de la AEAT que m谩s adelante veremos, por la que se aprueban los modelos de comunicaciones entre intervinientes y part铆cipes en los mecanismos transfronterizos comunicables: comunicaci贸n de un intermediario eximido de la obligaci贸n por el deber de secreto profesional; comunicaci贸n por un intermediario de que ha presentado la declaraci贸n -para eximir al resto de posibles obligados-; y comunicaci贸n de un obligado tributario interesado de que ha presentado la declaraci贸n -para eximir al resto de obligados-, con entrada en vigor el 14 de abril de 2021.

1. Modelos de declaraci贸n

La Orden HAC/342/2021 aprueba los siguientes modelos de declaraci贸n, que deber谩n ser utilizados por los intermediarios y/o obligados tributarios para cumplir con sus obligaciones de informaci贸n:

a) Modelo 234, que se presentar谩 en relaci贸n con los mecanismos transfronterizos que incluyan alguna de las se帽as distintivas que figuran en el anexo de la directiva, con las especialidades previstas en el art铆culo 47 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (seg煤n modificaci贸n de esta norma por el Real Decreto 243/2021).

Este modelo se debe presentar en el plazo de los 30 d铆as naturales siguientes al nacimiento de la correspondiente obligaci贸n de declaraci贸n.

A estos efectos, se debe recordar que, de acuerdo con la disposici贸n transitoria primera del citado Real Decreto 243/2021, se han de declarar los mecanismos cuya primera fase se haya ejecutado entre el 25 de junio de 2018 y el 30 de junio de 2020 (el conocido como “primer periodo transitorio“) y los mecanismos cuya obligaci贸n de comunicaci贸n haya surgido a partir del 1 de julio de 2020 (el “segundo periodo transitorio“).

Los mecanismos correspondientes a estos periodos transitorios deber谩n ser declarados en el plazo de 30 d铆as naturales siguientes a la entrada en vigor de la orden ministerial HAC/342/2021. Por lo tanto, la fecha l铆mite para declarar estos mecanismos ser谩 el 14 de mayo de 2021.

b) Modelo 235, que se presentar谩 trimestralmente (en el plazo de un mes desde la finalizaci贸n de cada trimestre natural) para actualizar los datos de los mecanismos transfronterizos comercializables que no necesiten una adaptaci贸n sustancial para ser ejecutados, que hayan sido declarados con anterioridad.

c) Modelo 236, que se presentar谩 cuando se utilicen en Espa帽a mecanismos transfronterizos que hayan debido ser previamente declarados a la Administraci贸n tributaria espa帽ola o a otra Administraci贸n tributaria en virtud de la directiva.

La presentaci贸n de este modelo se deber谩 realizar durante el 煤ltimo trimestre del a帽o natural siguiente a aquel en el que se haya producido la utilizaci贸n en Espa帽a de los mecanismos transfronterizos que hayan debido ser previamente declarados.

Cuadro resumen de modelos, obligados y plazos

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2. Modelos de comunicaci贸n

Por su parte, la Resoluci贸n de 8 de abril ha aprobado los modelos de comunicaci贸n entre particulares para los supuestos en que los intermediarios u obligados tributarios no est茅n obligados a presentar los modelos de declaraci贸n (por ejemplo, cuando el intermediario se acoja al deber de secreto profesional o cuando otro intermediario haya comunicado la operaci贸n en cuesti贸n) y dicha circunstancia deba ser comunicada a otros intermediarios o al propio obligado tributario.

Los modelos son:

  1. modelo de comunicaci贸n del intermediario eximido de la obligaci贸n de informar de determinados mecanismos transfronterizos de planificaci贸n fiscal por el deber de secreto profesional.
  2. modelo de comunicaci贸n de presentaci贸n de la declaraci贸n informativa de determinados mecanismos transfronterizos de planificaci贸n fiscal por un intermediario que determina la exenci贸n de presentaci贸n del resto de intermediarios.
  3. modelo de comunicaci贸n de presentaci贸n de la declaraci贸n informativa de determinados mecanismos transfronterizos de planificaci贸n fiscal por un obligado tributario interesado que determina la exenci贸n de presentaci贸n del resto de obligados tributarios interesados.

No obstante, se podr谩n realizar comunicaciones con otro formato, siempre que respeten el contenido m铆nimo de los modelos aprobados.

Estas comunicaciones se deber谩n presentar en el plazo de cinco d铆as contados desde que se produzca el nacimiento de la obligaci贸n de informaci贸n o desde el d铆a siguiente a la presentaci贸n de la declaraci贸n informativa por otro intermediario u obligado tributario.

3. Sujetos obligados

La obligaci贸n de comunicaci贸n recae, en primer lugar, en los denominados “intermediarios fiscales” y, subsidiariamente, en los obligados tributarios interesados.

3.1 Intermediarios

Tienen la condici贸n de intermediarios (no necesaria ni 煤nicamente “fiscales”) los siguientes:

a) Los conocidos como “intermediarios principales”, es decir, aquellas personas o entidades que dise帽en, comercialicen, organicen o pongan a disposici贸n para su ejecuci贸n un mecanismo transfronterizo sujeto a comunicaci贸n de informaci贸n, o que gestionen su ejecuci贸n.

b) Los conocidos como “intermediarios secundarios”, es decir, aquellas personas o entidades que conocen o cabe razonablemente suponer que conocen que se han comprometido a prestar, directamente o por medio de otras personas, ayuda, asistencia o asesoramiento con respecto al dise帽o, la comercializaci贸n, la organizaci贸n, la puesta a disposici贸n para su ejecuci贸n o la gesti贸n de la ejecuci贸n de un mecanismo transfronterizo sujeto a comunicaci贸n de informaci贸n.

Estos intermediarios, no obstante, pueden quedar eximidos de su obligaci贸n de declaraci贸n en tres supuestos:

  1. Cuando concurra en ellos el deber de secreto profesional. No estar谩n obligados a presentar la declaraci贸n cuando la cesi贸n de informaci贸n vulnere el r茅gimen jur铆dico del deber de secreto profesional. Para quedar eximido, el intermediario que se acoja al deber de secreto profesional deber谩 comunicar dicha circunstancia a los dem谩s intermediarios intervinientes en el mecanismo y al obligado tributario interesado, en un plazo de cinco d铆as contados desde que se produzca el nacimiento de la obligaci贸n de informaci贸n y a trav茅s de una comunicaci贸n que se ajuste al modelo aprobado al efecto.
  2. Cuando, existiendo varios intermediarios obligadosla declaraci贸n ya haya sido presentada por uno de ellos y se disponga de prueba fehaciente de ello. El intermediario que haya efectuado la declaraci贸n deber谩 comunicarlo a los dem谩s en cinco d铆as contados desde el d铆a siguiente a su presentaci贸n, igualmente, a trav茅s de una comunicaci贸n que se ajuste al modelo aprobado por la AEAT.
  3. Cuando el intermediario haya presentado la declaraci贸n en otro Estado y disponga de prueba fehaciente de ello.

3.2 Obligados tributarios interesados

Son obligados tributarios interesados las personas o entidades a cuya disposici贸n se haya puesto, para su ejecuci贸n, un mecanismo transfronterizo sujeto a comunicaci贸n de informaci贸n o que se dispone a ejecutar o ha ejecutado la primera fase de tales mecanismos, siempre que no exista intermediario obligado a la presentaci贸n de la declaraci贸n.

Cuando exista m谩s de un obligado tributario interesado con deber de presentaci贸n de la declaraci贸n, esta se efectuar谩 por la persona o entidad que figure primero en la siguiente lista:

  1. El obligado tributario interesado que acord贸 con el intermediario el mecanismo transfronterizo sujeto a comunicaci贸n de informaci贸n.
  2. El obligado tributario interesado que gestiona la ejecuci贸n de dicho mecanismo.

Como regla general, la obligaci贸n de informar recaer谩 solamente sobre el obligado tributario interesado en ausencia de intermediario, ya sea porque (i) el intermediario est茅 fuera de la UE; (ii) no exista intermediario porque el mecanismo se haya dise帽ado y puesto en marcha internamente por el obligado tributario interesado; o (iii) el intermediario haya quedado eximido en virtud del deber de secreto profesional.

El obligado tributario interesado tambi茅n podr谩 quedar eximido de su deber de comunicaci贸n cuando hubiera presentado la declaraci贸n en otro Estado y disponga de prueba fehaciente de ello.

El obligado tributario interesado que hubiera presentado la declaraci贸n deber谩 comunicarlo a los otros obligados tributarios interesados en el plazo de cinco d铆as naturales contados desde el siguiente a la presentaci贸n.

4. 驴Qu茅 obligaciones se deben declarar?

Se deben declarar las operaciones que re煤nan tres caracter铆sticas principales:

a) Que entren en la definici贸n de mecanismo: Se debe entender por mecanismo “todo acuerdo, negocio jur铆dico, esquema u operaci贸n”. Un mecanismo podr谩 incluir, en su caso, una serie de mecanismos y podr谩 estar constituido por m谩s de una fase o parte. A estos efectos, no tienen la consideraci贸n individualizada de mecanismo los pagos derivados de la formalizaci贸n de mecanismos que deban ser objeto de declaraci贸n que no tengan una sustantividad propia que obligue a un tratamiento individualizado, sin perjuicio de su declaraci贸n como parte del contenido de este 煤ltimo mecanismo.

b) Que el mecanismo sea transfronterizo: Al contrario que alg煤n otro Estado miembro de la Uni贸n Europea (UE), Espa帽a no ha hecho uso (al menos, de momento) de la posibilidad prevista en la directiva de extender la obligaci贸n a situaciones puramente internas, es decir, a los mecanismos que no tengan un car谩cter transfronterizo.

La norma define los mecanismos transfronterizos como aquellos que afectan a m谩s de un Estado miembro o a un Estado miembro y un tercer pa铆s cuando se cumpla, como m铆nimo, una de las siguientes condiciones:

  1. Que no todos los participantes en el mecanismo sean residentes a efectos fiscales en la misma jurisdicci贸n.
  2. Que uno o varios de los participantes en el mecanismo sean simult谩neamente residentes a efectos fiscales en m谩s de una jurisdicci贸n.
  3. Que uno o varios de los participantes en el mecanismo ejerzan una actividad econ贸mica en otra jurisdicci贸n a trav茅s de un establecimiento permanente (EP) situado en esa jurisdicci贸n, y el mecanismo constituya una parte o la totalidad de la actividad econ贸mica de ese EP.
  4. Que uno o varios de los participantes en el mecanismo ejerzan una actividad en otra jurisdicci贸n sin ser residentes a efectos fiscales o sin crear un EP que est茅 situado en esta jurisdicci贸n y el mecanismo constituya una parte o la totalidad de dicha actividad econ贸mica.
  5. Que el mecanismo tenga posibles consecuencias sobre el intercambio autom谩tico de informaci贸n o la identificaci贸n de la titularidad real.

c) Que concurra en el mecanismo transfronterizo, al menos, una de las se帽as distintivas que figuran en el anexo de la directiva (al que el Reglamento se remite directamente), con las especialidades previstas en el art铆culo 47 de la norma reglamentaria.

Estas se帽as distintivas aparecen conceptuadas como aquellas caracter铆sticas o particularidades de un mecanismo transfronterizo que suponen una indicaci贸n de un riesgo potencial de elusi贸n fiscal y se clasifican en dos categor铆as: (i) generales y (ii) espec铆ficas.

Algunas de esas se帽as distintivas exigen, adem谩s, que se cumpla el criterio del beneficio principal. Este criterio se entender谩 satisfecho cuando el principal efecto o uno de los principales efectos que una persona puede esperar razonablemente del mecanismo sea la obtenci贸n de un ahorro fiscal (definido como cualquier minoraci贸n de la base o la cuota tributaria, en t茅rminos de deuda tributaria, incluyendo el diferimiento de su devengo y la evitaci贸n total o parcial de la realizaci贸n del hecho imponible, producido por la realizaci贸n del mecanismo transfronterizo; as铆 como la generaci贸n de bases, cuotas, deducciones u otros cr茅ditos fiscales).

Para m谩s informaci贸n: Preguntas frecuentes de las obligaciones de informaci贸n sobre dedeterminados mecanismos transfronterizos de planificaci贸n fiscal

Pueden ponerse en contacto con este despacho profesional para cualquier duda o aclaraci贸n que puedan tener al respecto.