An谩lisis de la diferente documentaci贸n e informaci贸n que debe realizarse en relaci贸n a las operaciones vinculadas. Especial incidencia del nuevo Modelo 232

1.- Situaci贸n general de la documentaci贸n e informaci贸n relativa a las operaciones vinculadas.

Las diferentes regulaciones, cambios, adaptaciones, excepciones, aparici贸n de nuevos Modelos, Anexos, 鈥 en relaci贸n a la documentaci贸n e informaci贸n que debe facilitarse a la Administraci贸n Tributaria en relaci贸n con las operaciones vinculadas causa confusi贸n entre las empresas y directivos que deben tomar las decisiones y ejecutar las 贸rdenes para el cumplimiento de las exigencias legales de las empresas.

Mediante este estudio, intentaremos resumir la situaci贸n actual, si bien, y con el 煤nico objetivo de facilitar su comprensi贸n, obviaremos o simplificaremos algunas excepciones y casos muy puntuales que en principio no har铆an m谩s que dificultar la comprensi贸n de una regulaci贸n, ya de por s铆 compleja.

Para iniciar el camino realizaremos una divisi贸n previa entre dos conceptos similares pero regulados de forma muy distinta:

  • la documentaci贸n que debe tenerse preparada por si Hacienda la requiere
  • la informaci贸n que debe facilitarse a Hacienda

a) Documentaci贸n que debe tenerse preparada por si Hacienda la requiere

Esta documentaci贸n, que debe estar preparada a partir de la finalizaci贸n del plazo voluntario de declaraci贸n (esto es, con car谩cter general a partir del 25 de julio de cada a帽o), queda exceptuada -entre otros casos m谩s espec铆ficos que analizaremos posteriormente- para las operaciones realizadas con la misma persona o entidad vinculada cuyo conjunto de operaciones no supere los 250.000 鈧 seg煤n valor de mercado.

Dicha documentaci贸n es de dos tipos:

– La regulada en el art铆culo 15 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (en adelante RIS), espec铆fica del grupo al que pertenezca el contribuyente.
Esta documentaci贸n no resultar谩 de aplicaci贸n a los grupos cuya importe neto de cifra de negocios (definido en los mismos t茅rminos en que el art铆culo 101 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades -en adelante LIS- determina si se es o no una PYME) sea inferior a 45 millones de euros.

– La regulada en el art铆culo 16 del RIS, espec铆fica del contribuyente.
Esta documentaci贸n podr谩 tener un contenido simplificado (pero no una exoneraci贸n en su cumplimiento) en las personas o entidades vinculadas cuyo importe neto de cifra de negocios (definido en los mismos t茅rminos en que el art铆culo 101 de la LIS determina si se es o no una PYME) sea inferior a 45 millones de euros.

Sin embargo, determinados casos quedan excluidos de la posibilidad de documentar con contenido simplificado. Dicha exclusi贸n afectar铆a principalmente a las siguientes operaciones: las derivadas de actividades econ贸micas en r茅gimen de estimaci贸n objetiva, las transmisiones de negocios, las operaciones de transmisi贸n de participaciones o valores no cotizados o situados en territorios para铆sos fiscales, las operaciones sobre inmuebles, y las operaciones sobre activos intangibles.

Adem谩s, la normativa hace menci贸n expresa a que la documentaci贸n elaborada para un periodo impositivo puede continuar siendo v谩lida en otros posteriores sin que sea necesaria la elaboraci贸n de nueva documentaci贸n m谩s all谩 de las adaptaciones que sean necesarias.

Finalmente, -y esta nueva excepci贸n es muy importante por ser muy habitual-, en el caso de que las personas o entidades cumplan los requisitos del art铆culo 101 de la LIS (es decir, que sean PYME鈥檚), esta documentaci贸n espec铆fica se podr谩 entender cumplimentada a trav茅s del documento normalizado elaborado al efecto, que no es otro que el Anexo V del Modelo 200 aprobado en la Disposici贸n Adicional 煤nica de la Orden HAP/871/2016 de 6 de junio, y que ha podido ser utilizado recientemente en la declaraci贸n del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2016.

b) Informaci贸n que debe facilitarse a Hacienda

Esta informaci贸n consiste:

– En la regulada en el art铆culo 14 de la LIS denominada 鈥減a铆s por pa铆s鈥.
Debe presentarse por la sociedad dominante del grupo antes de los doce meses desde la finalizaci贸n del per铆odo impositivo (que si coincide con el a帽o natural ser谩 el 31 de diciembre del a帽o siguiente) mediante el Modelo 231, y no resultar谩 exigible si el conjunto de entidades que forma parte del grupo tiene una cifra de negocios en los 12 meses anteriores al inicio del per铆odo impositivo por debajo de 750 millones de euros.

– En la regulada en el art铆culo 13,4 de la LIS, seg煤n la cual el contribuyente deber谩 incluir en las declaraciones que lo prevean la informaci贸n relativa a las operaciones vinculadas.
Esta informaci贸n es la que tradicionalmente se hab铆a venido llevando a cabo mediante la cumplimentaci贸n de un cuadro informativo incluido en el modelo 200 de declaraci贸n del Impuesto sobre Sociedades, y que para los periodos impositivos iniciados en 2016 se ha trasladado al nuevo Modelo 232, que regula los casos y l铆mites para informar (y adonde, adem谩s, tambi茅n se ha trasladado la informaci贸n relativa a operaciones con entidades vinculadas en caso de aplicaci贸n de la reducci贸n de rentas procedentes de determinados activos intangibles y con para铆sos fiscales, informaci贸n que obviamente a partir de 2016 ha dejado de estar incluida en la declaraci贸n del impuesto sobre Sociedades).

Por ser la principal novedad regulatoria de todo lo que se est谩 analizando en el presente estudio, se realizar谩 a continuaci贸n en un apartado aparte, un breve an谩lisis pormenorizado de dicho Modelo.  

2.  El nuevo Modelo 232.

La reciente Orden HFP/816/2017, de 28 de agosto, por la que se aprueba el Modelo 232 de declaraci贸n informativa de operaciones vinculadas y de operaciones y situaciones relacionadas con pa铆ses o territorios calificados como para铆sos fiscales, regula la informaci贸n que las sociedades deber谩n presentar en caso de ejercicios coincidentes con el a帽o natural durante el pr贸ximo mes de noviembre, en relaci贸n a sus operaciones vinculadas y las relacionadas con para铆sos fiscales correspondientes al ejercicio 2016, y que sustituye la obligaci贸n de declarar dicha informaci贸n que hasta el pasado ejercicio 2015 se introduc铆a en el modelo 200 de la Declaraci贸n anual del Impuesto sobre Sociedades.

Si el ejercicio de la entidad afectada no coincidiera con el a帽o natural, la declaraci贸n deber谩 presentarse durante en el mes siguiente a los diez meses posteriores a la conclusi贸n del per铆odo impositivo al que se refiera la informaci贸n a suministrar.

A continuaci贸n, se detalla la informaci贸n que deber谩 declararse en el Modelo 232 y las principales novedades respecto a la informaci贸n que deb铆a incluirse en el Modelo 200 correspondiente al ejercicio 2015:

a) Informaci贸n de operaciones con personas o entidades vinculadas (art. 13.4 RIS).

Se deber谩n declarar, al igual que en ejercicios anteriores, las operaciones realizadas con la misma persona o entidad vinculada, siempre que el importe de la contraprestaci贸n del conjunto de operaciones en el per铆odo impositivo supere los 250.000 euros, de acuerdo con el valor de mercado.

Como ya sucedi贸 para la informaci贸n correspondiente a 2015, no se establece importe m铆nimo por operaci贸n, con lo que se deber谩n informar de todas, incluso las inferiores a 100.000 euros, si el conjunto de operaciones vinculadas supera los 250.000 euros.

Asimismo, al igual que en el ejercicio 2015, e independientemente de no alcanzar los anteriores 250.000 euros, se deber谩 informar sobre determinadas operaciones espec铆ficas (las recogidas en el art铆culo 18,3 de la LIS y el 16,5 de la RIS, que simplificando son: las derivadas de actividades econ贸micas en r茅gimen de estimaci贸n objetiva, transmisiones de negocios, operaciones de transmisi贸n de participaciones o valores no cotizados o situados en territorios para铆sos fiscales, operaciones sobre inmuebles, y operaciones sobre activos intangibles) siempre que el importe conjunto de cada una de este tipo de operaciones en el per铆odo impositivo supere los 100.000 euros.

En 2015 la lista de operaciones 鈥渆spec铆ficas鈥 era muy similar a la que solicita el Modelo 232, aunque presentaba algunas diferencias puesto que se consideraban como tales las realizadas con para铆sos fiscales (con alguna excepci贸n), que se incluyen en su correspondiente apartado; y, en relaci贸n con inmuebles, la referencia de la Ley es a operaciones sobre inmuebles y no 煤nicamente a su transmisi贸n como suced铆a anteriormente.

Quedan excluidas de la obligaci贸n de informaci贸n las operaciones realizadas entre entidades de un mismo grupo de consolidaci贸n fiscal, las realizadas con sus miembros por AIE, UTE鈥檚, 鈥 con alguna excepci贸n, y las operaciones realizadas en el 谩mbito de ofertas p煤blicas de venta o adquisici贸n de valores.

Como novedad, se ha introducido una regla especial para evitar el fraccionamiento de las operaciones vinculadas. As铆, se ampl铆a el rango de operaciones a informar que deber谩 incluir las que supongan un importe superior al 50% de la cifra de negocios del contribuyente con independencia de que su cuant铆a sea inferior a los 100.000 euros, siempre que su naturaleza y m茅todo utilizado sean los mismos.

b) Operaciones con personas o entidades vinculadas en caso de aplicaci贸n de la reducci贸n de las rentas procedentes de determinados activos intangibles (art. 23 y DT 20陋 LIS) (Patent Box).

En relaci贸n con estas operaciones, se ha mantenido el contenido de la declaraci贸n que deb铆a realizarse en el ejercicio 2015.

c) Operaciones y situaciones relacionadas con pa铆ses o territorios calificados como para铆sos fiscales.

Como ya se ha mencionado anteriormente, si bien en ejercicios anteriores estas operaciones eran declaradas como operaciones espec铆ficas, con la aprobaci贸n del Modelo 232 las operaciones realizadas con para铆sos fiscales cuentan en el mismo con un apartado concreto para ellas.

Debe destacarse que dicho apartado consta de dos cuadros:

  • en el primero de ellos deber谩n declararse las operaciones realizadas con para铆sos fiscales (al igual que en ejercicios anteriores), y
  • en el segundo, como novedad del Modelo 232, se declarar谩 la tenencia de valores relacionados con pa铆ses o territorios calificados como para铆sos fiscales.

Obviamente el Departamento de Derecho tributario de Manubens Abogados estar谩 a su disposici贸n para aclarar las dudas que este estudio o la posterior cumplimentaci贸n del Modelo 232 le puedan ocasionar.

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